Выручка по ФСБУ 9/2025 – разъясняем новые правила на примерах
Все организации начиная с 2027 года начнут применять ФСБУ 9/2025 «Доходы». Осталось несколько месяцев до начала, поэтому подготовиться лучше заранее (настроить работу бухгалтерии, подготовить учетную политику). Главное изменение коснется выручки – момент ее признания больше не будет привязан к переходу права собственности, теперь главное это переход контроля. Поэтому выручку в большинстве случаев придется признавать раньше, чем обычно привыкли. Изменение этого критерия повлекло перестройку всей логики – разберем с нашим аудитором как теперь будет работать каждый этап.
Что поменялось в критериях
Объясним о пяти критериях признания выручки согласно новых стандартов (п.12 ФСБУ 9/2025). Четыре из этих критериев отражают развитие старых правил из ПБУ 9/99. Что касается пятого критерия – он абсолютно новый. Ранее момент признания выручки был связан с переходом права собственности на продукцию (товар), оказания услуги, выполнению работ. Все было предельно понятно для бухгалтера – подписан акт приема-передачи – перешло право собственности – критерий исполнен. Сейчас же другое условие – контроль над товаром должен перейти к контрагенту. Под этим подразумевается, что контрагент может определять, как и куда использовать товар (продукцию) и получить от него экономическую выгоду.
Пример первый. Товар еще находится на складе, а контроль уже у контрагента.
Организация заключает договор и производит продукцию согласно заказа от покупателя. В условиях договора сказано, что вся партия продукции будет передана после полного изготовления. Однако покупатель может приехать и забрать часть готовой продукции в любое время. Другим клиентам продавец не может реализовать и на отчетную дату товар (продукция) находится на складе у продавца.
Способ использования продукции определяет покупатель – оставить на складе либо забрать. Так как покупатель распоряжается продукцией, то и получает экономическую выгоду. А также ограничивает права третьих лиц – забрать со склада продукцию, изготовленную по конкретному договору, никто другой не может. Контроль над товаром на отчетную дату уже у покупателя и при выполнении остальных критериев, бухгалтер может признать выручку.
Согласно пункта 18 ФСБУ 9/2025 есть два способа признания выручки:
- На момент перехода контроля над товаром покупателю;
- По мере перехода контроля над товаром покупателю.
Следует уточнить, что это не является альтернативными способами признания выручки на усмотрение бухгалтера – использование того или иного способа устанавливают условия договора и характер передачи контроля. Когда выручка признается в момент передачи контроля, то вся сумма будет относится к одному отчетному периоду.
При признании выручки по мере передачи контроля – надо распределять ее между отчетными периодами: часть в одном периоде, затем – другая и так далее. Количество частей будет зависеть от количества отчетных периодов, затронутых договором.
Три этапа в определении момента признания.
На первом этапе надо определить исполнение обязанности по передаче продукции контрагенту. При исполнении обязанности единовременно, выручку признавать в момент передачи контроля. Если, например, компания произвела партию товара и покупатель забирает ее всю. Это самый простой вариант – контроль перешел, выручка признается.
Если обязанность исполняется «в течение периода, который превышает один отчетный период», надо дальше анализировать договор. Этой формулировке требуется перевод – имеется в виду ситуация, если внутри периода исполнения договора есть отчетная дата. К примеру, условия по договору начали исполнять в январе, а закончили в декабре, а компания составляет только годовую отчетность. Поэтому можно признать в декабре всю выручку- это не повлияет на годовую отчетность.
Если же исполнение договора проходит через отчетную дату, тут ситуация другая. Допустим, договор приводят в исполнение в декабре, а заканчивают в марте. В этом случае по умолчанию одну долю выручки относят к отчетности прошлого года, а другую к отчетности следующего года.
Стандарт свидетельствует о том, что контроль передается в течение периода (п. 19 ФСБУ 9/2025). Так происходит в случаях:
- Если контрагент получает и потребляет одновременно экономические выгоды от товара по мере исполнения компанией обязанностей передачи товара контрагенту. Такой вариант часто прослеживается в работах и услугах. Приведем пример: офис заключает договор на три года с клининговой компанией. Эта компания выполняет свои обязанности ежедневно, офис каждый день получает и потребляет экономическую выгоду от этой услуги. Контроль будет передаваться в этом случае по ходу оказания данной услуги.
- По мере исполнения компанией обязанности передать продукцию контрагенту, улучшается либо создается актив, над которым контроль контрагент получает по мере его улучшения либо создания. Такой вариант лучше всего показать на примере строительства. Подрядчик постепенно создает объект, который со временем делается все более готовым. К каждой отчетной дате, пока продолжается строительство, признают соответствующую часть выручки.
- Компания делает такой товар, который может быть использован только для исполнения обязанности передать ее контрагенту, при этом у компании безусловное право на получение оплаты исполненной части обязанности. это если компания начала создавать товар, а контрагент должен оплатить при расторжении договора созданную часть – это говорит о передаче контроля. Причем если создана пока не готовая продукция, а незавершенка, на отчетную дату контроль может перейти к покупателю.
На втором этапе надо определить – не превышает ли 12 месяцев период исполнения обязанности. Если не превышает – выручку можно признавать в момент передачи контроля.
При превышении переходите к третьему этапу. Он необходим, если по итогу второго этапа выручка должна признаваться по мере передачи контроля. Тут важно знать, можно ли определить степень готовности товара по мере исполнения обязанности. Другими словами, выполнена ли на отчетную дату какая-то доля работ по договору с точки зрения технических и организационных характеристик. Если есть возможность определить степень готовности, выручка признается по мере передачи контроля, если нет – то в момент передачи контроля.
Как рассчитывать степень готовности продукции.
Пункт 20 ФСБУ 9/2025 предполагает два способа определения готовности продукции:
- По доле объема продукции в денежном или натуральном выражении, если контроль над ней перешел к покупателю на отчетную дату, к общему объему подлежащей передаче продукции.
- По доле расходов, произведенных при исполнении обязанности передать продукцию контрагенту, контроль к которому перешел на отчетную дату, в расчетной величине общих расходов при передачи продукции.
Пример. Степень готовности по объему.
ООО «Строитель» изготавливает 300 брусков. На 31.12.2027г. изготовлено 150 брусков. Они находятся на складе. Покупатель может забрать их в любое время. Степень готовности 50% (150/300*100%). Это означает, что бухгалтер отнесет 50% выручки к 2027 году, следующие 50% — к следующим периодам.
Пример. Степень готовности по расходам.
ООО «Строитель» не может по количеству брусков определить степень готовности, так как часть продукции на разных этапах изготовления. 200 готовых брусков, с суммой себестоимости 1000 000 руб. находятся на складе и покупатель может их забирать. Однако 100 брусков еще в производстве, их себестоимость как незавершенной продукции – 200 000 руб. согласно договора покупатель должен оплатить весь товар, производство которого уже запущено, если расторжение договора по инициативе покупателя. Предполагаемые расходы на оставшуюся часть товара – 1 300 000 руб. Степень готовности–48%
(1 млн.+200 тыс)/(1 млн.+1,3 млн+200 тыс.)*100%).
Как отразить в учете
Выручка, признаваемая по мере передачи контроля, не зависит от того, произведена ли в отчетном периоде оплата за данную продукцию. Момент перехода контроля может не совпадать с моментом, когда предъявляют право на оплату продукции и могут быть в разных отчетных периодах.
В бухучете с признанием выручки одновременно признают не предъявленную к оплате начисленную выручку (п.24 ФСБУ 9/2026). Из плана счетов для этого используют обычно счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», проводки будут такие:
Дебет 46 кредит 90 – признана не предъявленная к оплате начисленная выручка
Когда у компании появляется право предъявить часть продукции к оплате, по которой уже признана выручка, соответственно, часть начисленной выручки, не предъявленной к оплате, будет классифицироваться как дебиторская задолженность:
Дебет 62 кредит 46 – отражена задолженность контрагента по оплате продукции
Если выручка признается в момент передачи контроля, используется стандартная схема – дебиторская задолженность признается одновременно с признанием выручки:
Дебет 62 кредит 90 – отражена выручка от продажи продукции.
