Проверка правильности документального оформления хозяйственных операций
В процессе этого этапа осуществляется проверка полнота и своевременность отражения в бух. учете хозяйственных операций на основании первичных учетных документов (ПУД) отчетного года, ликвидируется несоответствие данных бухгалтерского учета и первичных учетных документов.
При проверке ПУД, аудиторы советуют обратить пристальное внимание на следующие моменты.
Формы первичных документов, которые применяются для оформления фактов хоз. деятельности, должны утверждаться распоряжением об учетной политике компании. Тогда, когда обязательные к применению формы документов установлены уполномоченными органами в согласовании на основании федеральных законов (информация Минфина России № ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»»), документы, используемые для оформления фактов хоз. деятельности, обязаны соответствовать установленным формам. Так, для отражения кассовых операций применяются стандартизированные формы, одобренные Указанием Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юр. лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивид. предпринимателями и субъектами малого предпринимательства».
Ввиду создание новых форм ПУД достаточно трудоемкий процесс, а унифицированные формы уже существуют, целесообразно применять типовые бланки для оформления хоз. операций в отношении:
- основных средств и НМА;
- товарно-материальных ценностей;
- операций, которые связаны с оплатой труда;
- результатов инвентаризации.
При выполнении проверки первичных учетных документов наши аудиторы рекомендуют направить пристальное внимание на наличие подписей лиц, которые ответственны за оформленные этими документами операции. Перечень лиц, которые имеют право подписи первичных документов, утверждаемых компанией, которые утверждает руководитель компании.
Лица, которые составили и подписали первичные учетные документы, гарантируют правильное оформление и достоверность содержащихся в них сведений.
Если в ходе обнаружится, что к учету приняты ненадлежащие оформленные документы, то такие документы нужно переделать (только если это внутренние документы) или получить от посторонней компании соответствующе оформленные документы. Если некоторые документы утеряны, в обязательном порядке нужно сделать их копии и заверить у организации-контрагента. Документы, которые получены в виде электронных копий, необходимо подтвердить у контрагента, если они не заверены электронно-цифровой подписью.
Если при проверке обнаружится, что размеры операции отражены с ошибками, их необходимо исправить в соответствии с требованиями Положения № 612-П или Положения Банка России от 28.12.2015 № 523-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета «Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и бух. отчетности некредитными финансовыми компаниями»» (Положение № 523-П).
Ответственные работники компании обязаны обеспечить своевременную передачу первичных документов в определенные сроки для отражения в бух. учете.
На этапе проверки первичных документов у бухгалтеров зачастую возникает вопрос, как поступить, если отчетный год заканчивается, а ПУД вовремя не поступили.
В соответствии с международными стандартами (МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»), на которых основаны отраслевые стандарты бухгалтерского учета (ОСБУ), которые Банком России, организации должны составлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность по методу начисления, согласно которому все расходы необходимо учитывать в том отчетном периоде, к которому они относятся. Поэтому, при формировании годовой отчетности нужно учесть все расходы, включая пока еще не подтвержденные первичными документами. Как это сделать и какими проводками отразить расходы на счетах бух. учета?
- Самое главное нужно применять документы, которые получены от контрагентов по факсу или электронной почте, так как в них есть все сведения, которые необходимы для учета расходов. Помимо этого, нужно отслеживать периодические расходы, величина которых является постоянной.
В частности, постоянная часть арендной платы каждый месяц перечисляется в одном и том же размере и у бухгалтера есть уверенность в том, что эти расходы будут подтверждены документами, датированными текущим годом.
На сумму постоянной арендной платы в бух. учете следует сделать проводку:
Дт 71802 «Расходы, связанные с обеспечением деятельности» (символ ОФР 55401 «арендная плата по арендованным основным средствам и другому имуществу»
Кт 60311 (60312) «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Подобные расходы отражаются на счетах доходов и расходов отчетного года, если есть уверенность, эти расходы будут подтверждены документами, датированными текущим годом.
Траты, которые относятся к текущему году, первичные документы по которым будут поступать уже в предстоящем году, но до даты подписания бух. отчетности, будут отражаться в учете в качестве корректирующего события после окончания отчетного периода (СПОД) в соответствии с пунктом 19.6 Положения № 612-П.
Скажем, в соответствии с условиями договора компания компенсирует арендодателю коммунальные расходы, которые признаются переменной частью арендной платы. Арендодатель имеет возможность предоставить первичные документы, свидетельствующие указанные расходы после окончания отчетного периода.
На величину переменной части арендной платы в бух. учете нужно сделать следующую проводку:
Дт 72802 «Расходы, связанные с обеспечением деятельности (прошлого года)» (символ ОФР 55401 «арендная плата по арендованным основным средствам и другому имуществу»)
Кт 60311 (60312) «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Корректирующие СПОД отражаются в фин. отчетности за отчетный период независимо от того, являются ли их результаты пригодными. События, раскрытие информации о которых может оказать существенное влияние на мнение пользователей фин. отчетности, отражаются в Примечании 34 «События после окончания отчетного периода» к бух. отчетности, составленной в соответствии с Положением № 613-П.
Помимо расходов, указанных выше, у организации могут возникать расходы, которые необходимо рассматривать как оценочные обязательства и признавать их в учете путем формирования резерва.
К резервам относят оценочные обязательства, которые представляют собой возникающие из прошлых событий существующие обязательства, вытекающие из договорного права или законодательства, для урегулирования которых представляется вероятным выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды.
При соблюдении условий признания организации следует признавать в бухгалтерском учете и отчетности оценочные обязательство в отношении:
- расходов на проведение аудиторской проверки, предусмотренной требованиями действующего законодательства;
- оценочных обязательств по судебным искам;
- оценочных обязательств по налоговым претензиям;
- прочих резервов — оценочных обязательств некредитного характера.
Например, в соответствии с требованиями ст. 5 ФЗ от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» у МКК возникла обязанность провести аудит БФО за 2019 год. У МКК такая обязанность может возникнуть при выполнении одного из условий:
- достижение в 2018 году порога по годовой выручке в 400 млн руб.;
- активы баланса организации на конец 2018 года более 60 млн руб.
Дата подписания аудиторского заключения не быть может больше ранней, чем дата подписания годовой бухгалтерской отчетности, но обязана быть больше ранней, чем дата утверждения годовой бухгалтерской отчетности на общем собрании участников. Следовательно, акт, подтверждающий факт проведения аудиторской проверки за 2019 год, будет оформлен уже после подписания годовой бухгалтерской отчетности. Для того чтобы расходы на аудит были учтены в отчетности текущего года, необходимо сформировать оценочное обязательство на проведение аудиторской проверки. Сумма предстоящих расходов на проведение аудита согласовывается с аудиторской компанией.
При признании резерва — оценочного обязательства в качестве корректирующего события после отчетной даты (СПОД) формируется бухгалтерская запись:
Дт 72802 «Расходы, связанные с обеспечением деятельности» (символ ОФР 55501 «Отчисления в резервы — оценочные обязательства некредитного характера: по прочим резервам — оценочным обязательствам некредитного характера»)
Кт 61501 «Резервы — оценочные обязательства некредитного характера»
Предоплата, перечисленная аудиторской компании, отражается проводкой:
Дт 60312 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кт 20501 «Расчетные счета в кредитных организациях»
После подписания сторонами акта об оказании услуг аудиторской компанией в учете отражается использование резерва — оценочного обязательства на покрытие затрат, в отношении которых этот резерв изначально признан:
Дт 61501 «Резервы — оценочные обязательства некредитного характера»
Кт 60312 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Мы представили порядок отражения в учете расходов, относящихся к текущему году, первичные документы по которым поступят в следующем году, но до даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности.
А как отразить операции по документам, которые могут поступить уже после даты подписания отчетности или после даты утверждения отчетности общим собранием участников организации либо приказом ее единственного учредителя? Ответ на данный вопрос будет зависеть от того, приравнивает ли организация такие операции к исправлению ошибок. Банк России не давал разъяснений по поводу отражения «опоздавших» документов, поэтому организациям целесообразно урегулировать порядок отражения операций по таким документам в учетной политике.
Ряд специалистов не считает такие операции исправлением ошибок. Они обосновывают свое мнение тем, что согласно пункту 2.1 Положения № 612-П «под ошибкой понимается неправильное отражение или не отражение фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и (или) БФО некредитной финансовой организации». А в соответствии с пунктом 2.2 Положения № 612-П неточности или пропуски фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности, которые выявлены после поступления новой информации, не доступной для организации на момент, когда она должна была отразить такие факты, не являются ошибками, а значит, и исправлять их не нужно. Соответственно, поступление «опоздавших» документов в этом случае расценивается как поступление новой информации, которая не была доступна до даты подписания отчетности.
Такая позиция является спорной, поскольку в данном случае можно говорить о неправильном отражении или не отражении расходов в учете и отчетности. Однако если организация придерживается данной позиции, то целесообразно закрепить в учетной политике положение о том, что при получении прошлогоднего документа пересмотр бухгалтерской отчетности за прошлый отчетный период не производится, а новая информация отражается в том периоде, когда документ получен, вне зависимости от суммы операции.
Расходы, признаваемые в текущем году на основании запоздавших документов, относящихся к прошлому отчетному периоду, будут отражаться по дебету счета № 71702 «Расходы по другим операциям» (символ ОФР 53702 «расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году»), а доходы будут отражаться по кредиту счета.
№ 71701 «Доходы по другим операциям» (символ ОФР 52701 «доходы прошлых лет, выявленные в отчетном году»).
Противоположная позиция основана на суждении, что новой признается информация только в том случае, если эта хозяйственная операция уже ранее была отражена в бух. учете, а появление еще одного ПУД, относящегося к этой операции, лишь изменяет ее учетную оценку. Если же хозяйственная операция вообще не была отражена в бух. учете в связи с отсутствием в организации первичного учетного документа, который подтверждает ее совершение, то появление такого документа и внесение в связи с этим изменений в бух. учет и фин. отчетность является исправлением ошибки. Микрокредитным компаниям, разделяющим данную позицию, при исправлении ошибок следует руководствоваться порядком, установленным главой 2 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности отдельными некредитными финансовыми организациями» Положения № 612-П. Микрофинансовые компании руководствуются Положением № 523-П. В дальнейших публикациях мы рассмотрим порядок исправления ошибок в бухгалтерском и налоговом учете, а также друге аспекты подготовки к годовой бух. отчетности.
